CONCEPTO 01-13
APLICACIÓN TEMPORAL DE LAS NORMAS TRIBUTARIAS
Existen algunos dudas referentes a la aplicación temporal de las normas
en materia tributaria, concretamente, al intentar definir en qué momento entra
a regir una norma que trata sobre tributos, ¿entra a regir inmediatamente?
¿rige desde el periodo gravable siguiente? ¿se puede dar aplicación
retroactiva?
Para resolver las inquietudes planteadas, se debe considerar varios
aspectos: (i) Si la norma beneficio o no beneficia al contribuyente (ii) si
versa sobre un impuesto de periodo y (iii)
El artículo 338 de la Constitución Política de Colombia establece:
Artículo
338. En tiempo de paz,
solamente el Congreso, las asambleas departamentales y los concejos distritales
y municipales podrán imponer contribuciones fiscales o parafiscales. La ley,
las ordenanzas y los acuerdos deben fijar, directamente, los sujetos activos y
pasivos, los hechos y las bases gravables, y las tarifas de los impuestos.
La ley,
las ordenanzas y los acuerdos pueden permitir que las autoridades fijen la
tarifa de las tasas y contribuciones que cobren a los contribuyentes, como
recuperación de los costos de los servicios que les presten o participación en
los beneficios que les proporcionen; pero el sistema y el método para definir
tales costos y beneficios, y la forma de hacer su reparto, deben ser fijados
por la ley, las ordenanzas o los acuerdos.
Las
leyes, ordenanzas o acuerdos que regulen contribuciones en las que la base sea
el resultado de hechos ocurridos durante un período determinado, no pueden
aplicarse sino a partir del período que comience después de iniciar la vigencia
de la respectiva ley, ordenanza o acuerdo. (Subrayas
fuera de texto).
En tratándose del impuesto
de Industria y Comercio, este se enmarca entre los denominados impuestos de
periodo, ya que este se causa teniendo en cuenta los ingresos percibidos por el
ejercicio de una actividad gravada durante el año calendario, que va desde el 1
de enero hasta el 31 de diciembre.
Es decir que, cualquier
modificación que se realice de algún elemento del tributo en relación con el
ICA, comenzará a regir, en principio, desde la vigencia siguiente, y, en ningún
caso puede darse aplicación retroactiva a la norma tributaria. Lo anterior se
sustenta en el artículo 363 de la Constitución Política.
Artículo 363. El sistema tributario se funda en los principios de
equidad, eficiencia y progresividad.
Las
leyes tributarias no se aplicarán con retroactividad.
Tomemos como ejemplo el
siguiente caso: El Concejo municipal expide un acuerdo donde exonera del ICA la
actividad de venta de licor; dicho acuerdo se expide en diciembre de 2013. En
virtud a la irretroactividad de la norma tributaria, dicho exoneración no se
puede reconocer para periodos gravables anteriores a 2013, incluso, según lo
visto hasta ahora, empezaría a aplicar para la vigencia siguiente, es decir, en
2014.
Pero al respecto, la Corte
Constitucional ha sentado su posición referente a la aplicación temporal de las
normas tributarias, y ha diferenciado entre retroactividad y retrospectividad
(retroactividad propio e impropia), manifestando que: una vez consolidado o
causado el impuesto de periodo, este es inmodificable, pero, si la norma
beneficia al contribuyente, y es aprobada en el transcurso de la vigencia, se
le puede dar aplicación a toda la vigencia.
Retomemos el
ejemplo de la venta de licor, como el acuerdo que establece beneficios
tributarios se expidió en diciembre de 2013,
y este resulta benéfico para el contribuyente, los efectos recaerán
sobre todo el periodo gravable 2013, en virtud al criterio de retrospectividad,
es decir, se extienden los efectos de la norma a todo el periodo del respectivo
impuesto.
En Sentencia
C-686 de 2011, la Corte argumenta que:
“En apoyo de su planteamiento citan la jurisprudencia
de la Corte Constitucional, de acuerdo con la cual se ha estimado que el
principio de irretroactividad de la ley tributaria busca preservar el orden
público y brindar condiciones de seguridad y estabilidad jurídica, aunque con
la salvedad de “circunstancias especiales que favorezcan, tanto al destinatario
de la norma, como a la consecución del bien común de manera concurrente.
Tal irretroactividad encuentra justificación en la
defensa del contribuyente “frente a la imposición repentina de nuevas o más
gravosas cargas” y cede “cuando se trate de modificaciones que resulten más
benéficas al contribuyente”, por razones de justicia y equidad, sí puede
aplicarse en el mismo periodo sin quebrantar el artículo 338 de la
Constitución, encaminado a impedir que se aumenten las cargas del
contribuyente, modificando las regulaciones en relación con periodos vencidos o
en curso y, por lo tanto, no aplicable cuando el legislador pretende, por el
contrario, modificar o suprimir tales obligaciones”.
En este orden, es esclarecedor lo
planteado por la Corte en Sentencia C 430 de 2009:
“Esta posición jurisprudencial resulta justa y
equitativa para el contribuyente, en la medida que la prohibición señalada por
el artículo 338 constitucional relativa a impuestos de periodo, solo tendrá
aplicación cuando se trate de la imposición de un tributo o de la modificación
de uno existente en cuanto sea gravoso para el contribuyente, excluyendo de
ella la aplicación de beneficios, los cuales tendrán un efecto inmediato.
Así, por ejemplo, si respecto del impuesto sobre la
renta que se causa teniendo en cuenta el resultado económico del contribuyente
en el año calendario que comienza el 1º de enero y termina el 31 de diciembre,
se ordena la reducción de la tarifa en el mes de noviembre de ese periodo, tal
reducción podrá ser aplicada de inmediato cubriendo los hechos económicos de
los meses anteriores, en la medida que los hechos generadores del tributo solo
se consolidan hasta el mes de diciembre de ese año”
En
consecuencia, si el Concejo de Manizales adopta alguna medida de carácter
tributario, habrá que analizar qué tipo de efectos genera al contribuyente, si
beneficia disminuyendo las cargas impositivas a las que está sometido, o por el
contrario, aumenta dichas cargas; de allí se sigue que, si la medida le es
beneficiosa, se le podrá dar aplicación retrospectiva, y si el acto
administrativo aumenta su carga impositiva, dicha medida empezará a regir a
partir de la vigencia siguiente.
Atentamente
JOHN ALEXANDER ALZATE QUICENO
Abogado
Unidad de Rentas
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